Договор толлинга используется, когда необходимо переработать сырье и произвести готовую продукцию силами другой компании. Чтобы у налоговой не возникло к вам вопросов, сделка должна быть реальной, а бизнес – честным и добросовестным. Однако в каждом конкретном случае могут возникнуть те или иные нюансы, которые необходимо предусмотреть заранее. Что если по договору толлинга вы передаете не только сырье, но и оборудование? Разберем такой случай подробнее.
Договор толлинга.
По договору толлинга одна компания (давалец) передает сырье другой компании (переработчику), а та за вознаграждение перерабатывает его и получает готовую продукцию, но при этом право собственности всегда остается у давальца. В действующем законодательстве нет определения договора толлинга, но он является по своей сути договором подряда, который регулируется главой 37 ГК РФ.
Смысл давальческой схемы в том, что вместо самостоятельного производства продукции давалец создает дружественные компании, которые и выступают в качестве производителя(переработчика). При этом за услуги по переработке сырья устанавливается минимальная цена (т.е. компании перечисляется ровно столько, сколько необходимо ей для выживания + некоторая сумма на остаток, дабы прослеживался признак извлечения прибыли), а произведенная продукция реализуется ООО на ОСНО (Заказчиком) по рыночной цене.
Договор толлинга позволяет сэкономить налог на прибыль, поскольку давалец имеет право поставить оплату услуг по переработке сырья в расходы. Но при этом важно помнить о признаках самостоятельности и добросовестности, иначе у налоговой обязательно возникнут вопросы.
Ситуация:
По договору переработки давальческого сырья, Давалец передает Переработчику не только сырье на переработку, а ещё оборудование для производства и помещения для надлежащего выполнения работ Переработчиком.
Собственником сырья, оборудования и помещений является Давалец. Переработчик имеет штат сотрудников и технологию переработки.
Практически самая обычная ситуация с толлингом, но юридически тут нужно разобраться в следующем:
- является ли передача оборудования и помещений давальца переработчику безвозмездной ссудой и будет ли облагаться данная передача НДС, или это выполнение работ иждивением заказчика?
- соответствуют ли в данном случае критериям «самостоятельности» и «добросовестности» Давалец и Переработчик?
Поскольку договор толлинга является договором подряда, то он может содержать условие, что работы выполняются иждивением заказчика. Это вытекает из диспозитивной нормы ст. 704 ГК РФ, а именно п. 1 указанной статьи, то есть с использованием материалов, оборудования, помещений Давальца и т.п.
Позиция контролирующих органов.
Вкратце позиция такова: передача оборудования и иного имущества в пользование является безвозмездной передачей (ссудой) и облагается НДС. Контролирующий орган, без учета п. 1 ст. 704 ГК РФ, расценивает передачу имущества как передачу в пользование имущества для выполнения работ по договору подряда, а также оказание других услуг, что предусмотрено ст. 718, п. 2 ст. 747 ГК, а для целей исчисления НДС оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией. А с рыночной стоимости услуг по передаче подрядчику имущества в безвозмездное пользование заказчик должен начислить НДС. Это надо сделать, даже если после исполнения договора подрядчик вернет заказчику использованное имущество. При этом, как полагает контролирующий орган, для целей исчисления НДС сущность взаимоотношений не имеет значения. Даже независимо от того, на каких условиях оборудование и помещение находятся у Давальца, их передача Переработчику в пользование для выполнения поручения облагается НДС.
Разъяснения данной позиции отражены в письмах Минфина от 12.09.2012 № 03-07-10/20, 06.08.2012 № 03-07-08/237 и от 29.07.2011 № 03-07-11/204.
Позиция судов.
Суды же придерживаются противоположной позиции и встают на сторону налогоплательщиков. Так, ФАС Уральского округа в Постановлении от 27.08.2013 № Ф09-7767/13 указал, что исполнитель оказывал налогоплательщику услуги и выполнял работы с использованием предоставленного заказчиком имущества и оборудования, что в свою очередь, по смыслу ст. 38 НК, не является оказанием заказчиком отдельной услуги и конечной целью договорных отношений. В связи с этим объекта налогообложения по НДС не возникает. Более того, в своем Постановлении суд указал, что аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина от 14.01.2008 N 03-03-06/1/4.
Аналогичные выводы судов содержится в постановлениях ФАС Московского округа от 19.11.2010 № КА-А40/14125-10, от 06.07.2011 № КА-А41/6674-11, в которых также было отмечено соответствие работ, указанных в договорах, статье 704 ГК РФ.
Добросовестность и самостоятельность.
В налоговом кодексе понятие «добросовестности и самостоятельности» отсутствует, однако данное понятие широко используется Арбитражными судами, а также разъясняется в письмах налоговиков. С введением ст. 54.1 НК РФ при проведении налоговых проверок такие понятия, как «недобросовестность» не используются вовсе. При проведении проверки налоговый орган должен доказать, что основной целью совершения сделки является уменьшение налогов с целью получения необоснованной налоговой выгоды, а сама сделка не имеет разумной хозяйственной необходимости или является частью схемы.
Исходя из сложившейся практики можно сказать, что одним из признаков добросовестности и самостоятельности является наличие у лица в аренде имущества, если нужного имущества нет в собственности. В случае с толлингом, следуя логике, переработчик должен иметь имущество в собственности или аренде, в нашем случае переработчик должен арендовать оборудование и помещения у давальца.
Однако, как мы разобрались выше, переработчик может, по сути, «сидеть» на территории давальца и использовать переданное от него оборудование.
При этом должны соблюдаться иные признаки добросовестности и самостоятельности, такие как: реальное выполнение работ, достаточное для выполнения работ количество трудоустроенного персонала, грамотный документооборот, свой сайт, телефонные линии и электронные адреса.
Итоги
Поскольку письма Минфина и ФНС носят разъяснительно-информационный характер и не являются нормативно-правовыми документами, Давалец может на законных основаниях передать Переработчику имущество для надлежащего исполнения им работ, что подтверждается позицией судов. Это не может трактоваться как самостоятельный критерий недобросовестности.
В целом договор толлинга не может и не должен использоваться в обход действующего законодательства для обеспечения противоправных интересов, в том числе для снижения налоговой нагрузки. Позиция налоговой по передаче в безвозмездное пользование имущества сформирована как раз за счет использования налогоплательщиками незаконных «схем» оптимизации на основе толлинговой структуры, которая негативно сказывается на добросовестных налогоплательщиках.
